ORDIN
Nr. 1670 din 30 septembrie 1997
pentru aprobarea Precizarilor privind reflectarea in contabilitate a unor
operatiuni in valuta, a diferentelor de curs valutar si a altor operatiuni
ACT EMIS DE: MINISTERUL FINANTELOR
ACT PUBLICAT IN: MONITORUL OFICIAL NR. 298 din 3 noiembrie 1997
Ministru de stat, ministrul finantelor,
in baza Hotararii Guvernului nr. 447/1997 privind organizarea si
functionarea Ministerului Finantelor,
avand in vedere prevederile art. 3 din Hotararea Guvernului nr. 704/1993
pentru aprobarea unor masuri de executare a Legii contabilitatii nr. 82/1991,
emite urmatorul ordin:
Art. 1
Se aproba Precizarile privind reflectarea in contabilitate a unor
operatiuni in valuta, a diferentelor de curs valutar si a altor operatiuni,
prezentate in anexa care face parte integranta din prezentul ordin.
Art. 2
Directia generala legislatie contabila va lua masuri pentru aducerea la
indeplinire a prevederilor prezentului ordin.
Prezentul ordin se publica in Monitorul Oficial al Romaniei.
Ministru de stat,
ministrul finantelor,
Mircea Ciumara
ANEXA 1
PRECIZARI
privind reflectarea in contabilitate a unor operatiuni in valuta, a
diferentelor de curs valutar si a altor operatiuni
1. Inregistrarea in contabilitate a subscrierii si varsarii capitalului
social in valuta
Inregistrarea capitalului social subscris in valuta se face la cursul de
schimb al pietei valutare, comunicat de Banca Nationala a Romaniei, din data
subscrierii.
Varsarea capitalului social in valuta se inregistreaza la cursul de schimb
al pietei valutare, comunicat de Banca Nationala a Romaniei, din ziua
varsamantului consemnat in extrasele de cont, iar diferentele de curs valutar
stabilite intre momentul subscrierii si data varsamantului se inregistreaza in
contul 1068 "Alte rezerve", analitic distinct (Hotararea Guvernului
nr. 252/1996, cu modificarile ulterioare).
Acelasi regim se aplica diferentelor de curs valutar aferente
varsamintelor, reprezentand aportul in natura al actionarilor (asociatilor)
straini.
In aceasta situatie, diferentele de curs valutar se stabilesc ca diferenta
intre cursul de schimb al pietei valutare din data subscrierii si cursul de
schimb valutar din data varsamantului, respectiv din data declaratiei vamale de
import.
2. Evaluarea disponibilitatilor in valuta
2. - (1) La inchiderea exercitiului financiar, disponibilitatile in valuta
se evalueaza la cursul de schimb al pietei valutare, in vigoare la acea data,
iar diferentele de curs rezultate se inregistreaza in contabilitate ca venituri
sau cheltuieli financiare, dupa caz, cu exceptia diferentelor de curs aferente
disponibilitatilor reprezentand capital social in valuta, care se inregistreaza
in contul 1068 "Alte rezerve", analitic distinct, fara a influenta
rezultatele financiare ale agentilor economici.
Exercitiul financiar, in sensul alineatului precedent, incepe la 1 ianuarie
si se incheie la 31 decembrie, cu exceptia primului an de activitate, cand
acesta incepe la data infiintarii, respectiv a inmatricularii, potrivit legii.
2. - (2) Disponibilitatile in valuta, constituite ca depozite bancare la
termen, conform contractelor incheiate cu societatile bancare, se inregistreaza
in contul 267 "Creante imobilizate", analitic distinct, la cursul de
schimb al pietei valutare comunicat de Banca Nationala a Romaniei, potrivit
art. 1 alin. (1) din Hotararea Guvernului nr. 155 din 29 aprilie 1997 privind
efectuarea si reflectarea in contabilitate a operatiunilor in valuta. Aceeasi
regula se aplica si in cazul deschiderii acreditivelor in valuta.
La inchiderea exercitiului financiar, diferentele de curs valutar, fata de
data inregistrarii in contabilitate a depozitului bancar in valuta, se
inregistreaza in contul de diferente de conversie si se reiau la deschiderea
exercitiului financiar urmator.
La expirarea termenului si la lichidarea depozitului bancar, inregistrarea
in contabilitate se efectueaza la valoarea inregistrata la data constituirii
depozitului bancar.
2. - (3) In cazul disponibilitatilor in valuta, provenite din avansuri de
la clienti, societatile comerciale au dreptul sa constituie provizioane, pe
seama cheltuielilor, provizioane care sunt deductibile fiscal la nivelul
pierderii nete, din diferentele de curs valutar, respectiv dintre valoarea
creantelor si a datoriilor evaluate la cursul de schimb al pietei valutare,
comunicat de Banca Nationala a Romaniei, din ultima zi a exercitiului financiar
si cursurile valutare la care acestea au fost inregistrate in contabilitate,
conform prevederilor Hotararii Guvernului nr. 335/1995, republicata, si ale
Ordinului ministrului de stat, ministrul finantelor, nr. 1.459 din 7 august
1995 (anexa nr. 1 la prezentele precizari).
3. Inregistrarea in contabilitate a licitatiilor valutare
Operatiunile de licitatie privind vanzarea sau cumpararea de valuta se
efectueaza la cursul de schimb practicat de fiecare societate bancara la data
efectuarii operatiunii, conform art. 1 din Hotararea Guvernului nr. 155 din 29
aprilie 1997 (anexa nr. 2 la prezentele precizari).
4. Reflectarea in contabilitate a creantelor si datoriilor in valuta
Creantele si datoriile in valuta se inregistreaza in contabilitate in lei,
la cursul de schimb al pietei valutare, comunicat de Banca Nationala a
Romaniei, in vigoare la data efectuarii operatiunilor.
Diferentele de curs valutar stabilite intre data inregistrarii creantelor
si datoriilor in valuta si data incasarii, respectiv a platii lor, se
inregistreaza ca venituri sau cheltuieli financiare, dupa caz (pct. 76 din
Regulamentul de aplicare a Legii contabilitatii nr. 82/1991).
La inchiderea exercitiului financiar, diferentele de curs valutar,
stabilite fata de data inregistrarii in contabilitate a creantelor si
datoriilor, se inregistreaza in conturile de diferente de conversie, de activ
(nefavorabile) sau de pasiv (favorabile), dupa caz, si se reiau la deschiderea
exercitiului financiar urmator, neadmitandu-se compensari intre acestea. Pentru
diferentele de conversie nefavorabile se constituie provizioane pentru
deprecierea creantelor (pct. 83 din Regulamentul de aplicare a Legii
contabilitatii nr. 82/1991).
Conform prevederilor Hotararii Guvernului nr. 335 din 16 mai 1995 privind
regimul constituirii, utilizarii si deductibilitatii fiscale a provizioanelor
agentilor economici si societatilor bancare, republicata, si ale Ordinului
ministrului de stat, ministrul finantelor, nr. 1.459 din 7 august 1995 pentru
aprobarea Precizarilor referitoare la reflectarea in contabilitate a
prevederilor art. 1 din Hotararea Guvernului nr. 335/1995, precum si a altor
operatiuni, provizioanele constituite sunt deductibile fiscal la nivelul pierderii
nete din diferentele de curs valutar, respectiv dintre valoarea creantelor si
datoriilor evaluate la cursul de schimb al pietei valutare, comunicat de Banca
Nationala a Romaniei, din ultima zi a exercitiului financiar, si cursurile de
schimb la care acestea au fost inregistrate in contabilitate (anexa nr. 4 la
prezentele precizari).
Potrivit prevederilor pct. 10 alin. 3 din Regulamentul de aplicare a Legii
contabilitatii nr. 82/1991, "convertirea in lei a preturilor externe
pentru stabilirea valorii in vama a marfurilor din import se face potrivit
cursului valutar de schimb in vigoare in prima zi a saptamanii in care se
inregistreaza declaratia vamala, conform reglementarilor privind tariful vamal
de import", curs comunicat de Banca Nationala a Romaniei conform
prevederilor Ordonantei Guvernului nr. 26/1993, aprobata si modificata prin
Legea nr. 102/1994, si ale Legii nr. 141/1997 privind Codul vamal al Romaniei
(anexa nr. 3 la prezentele precizari).
5. In Conditiile in care agentii economici, pentru bunurile livrate,
lucrarile executate si serviciile prestate, stipuleaza in contractele incheiate
decontarea in lei a pretului sau a tarifului, cu efectuarea platilor in functie
de cursul unor valute din ziua platii obligatiilor, sunt generate sume suplimentare
de platit fata de factura initiala, reprezentand diferente de pret sau de
dobanzi, dupa caz. Avand in vedere ca, in contabilitate, orice operatiune
patrimoniala se consemneaza, in momentul efectuarii ei, intr-un inscris ce
dobandeste calitatea de document justificativ, precum si faptul ca plata in lei
a obligatiilor la cursul valutei din ziua platii genereaza sume suplimentare de
platit (diferente de pret sau de dobanzi), pentru aceste sume suplimentare
furnizorul este obligat, conform legii, sa emita factura.
Obligativitatea inscrierii in factura a sumelor suplimentare mentionate,
prevazute in contractele incheiate intre parti, asigura, conform legii, corecta
reflectare in contabilitate a cuantumului operatiunilor economice-financiare
derulate intre parti precum si stabilirea, in functie de acestea, a impozitelor
si taxelor datorate de catre contribuabili.
In anexa nr. 5 la prezentele precizari este prezentata monografia
principalelor operatiuni mentionate mai sus.
*
* *
Prezentele precizari nu au scopul de a reglementa, ci de a asigura
aplicarea corecta si unitara a reglementarilor legale in vigoare referitoare la
operatiunile economico-financiare in valuta.
ANEXA Nr. 1
la precizari
Exemplu:
- inregistrarea avansului in valuta, de la clienti:
5124 = 419 100 U.S.D. x 7.000 lei/U.S.D. = 700.000 lei
- inregistrarea diferentelor de curs valutar la data de 31 decembrie (curs
de schimb al pietei valutare = 8.000 lei/U.S.D.):
5124 = 765 100 U.S.D. x 1.000 lei (diferenta de curs) = 100.000 lei
- evaluarea obligatiei fata de clientul-creditor:
(diferente de conversie - activ, nefavorabile)
476 = 419 = 100.000 lei
- constituirea provizionului pentru diferenta nefavorabila de curs valutar,
aferenta obligatiei in valuta, potrivit Hotararii Guvernului nr. 335/1995:
6862 = 1514 = 100.000 lei
NOTA:
Fata de situatia prezentata, in contul de profit si pierderi, influenta din
operatiunile de reflectare a diferentelor de curs valutar, aferente
disponibilitatilor si obligatiilor in valuta, este nula.
ANEXA Nr. 2
la precizari
Exemplu:
a) participarea la licitatie cu lei, in vederea obtinerii de valuta (ex.:
dolari S.U.A.).
ex.: - cursul de licitatie bancara = 7.200 lei/U.S.D.
- spezele bancare = 20.000 lei
- societatea participa la licitatie cu suma de = 1.000.000 lei
5124 = 5121 138,89 U.S.D. = 1.000.000 lei
627 = 5121 = 20.000 lei
b) participarea la licitatie cu valuta (ex.: dolari S.U.A.), in vederea
obtinerii de lei.
ex.: - cursul de licitatie bancara = 7.200 lei/U.S.D.
- spezele bancare = 20.000 lei
- societatea participa la licitatie cu suma de = 1.000 dolari S.U.A.
5121 = 5124 1.000 U.S.D. x 7.200 lei/U.S.D. = 7.200.000 lei
627 = 5121 = 20.000 lei
Operatiunile mentionate la lit. a) si b) se inregistreaza in contabilitate
pe baza extraselor de cont emise de societatea bancara.
ANEXA Nr. 3
la precizari
Exemplu:
(A) Import de materii prime in cont propriu, conditia de livrare C.I.F.
Port Constanta
- valoarea in vama a materiilor prime =
= 1.000 U.S.D. x 7.000 lei/U.S.D. = 7.000.000 lei
- taxele vamale = 700.000 lei
- comisionul vamal = 50.000 lei
- T.V.A. in vama = 1.395.000 lei
- cheltuielile cu transportul intern
(500.000 + 90.000 T.V.A.) = 590.000 lei
- plata furnizorului extern =
= 1.000 U.S.D. x 8.000 lei/U.S.D. = 8.000.000 lei
1. Plata in vama a taxelor vamale, a comisionului vamal si a T.V.A., cu
ordin de plata:
446/analitic distinct = 5121 = 750.000 lei
4426 = 5121 = 1.395.000 lei
2. Inregistrarea in contabilitate a importului de materii prime conform
"Declaratiei vamale de import", "Invoice" etc.:
300 = % (Cost de achizitie) 7.750.000 lei
-------------------------------------------------------
401 1.000 U.S.D. x 7.000 lei/U.S.D. = 7.000.000 lei
446 (taxe vamale + comision vamal) = 750.000 lei
3. Inregistrarea contravalorii transportului pe parcurs intern:
% = 401 = 590.000 lei
------------------------------------------------------------
300 = 500.000 lei
4426 = 90.000 lei
4. Plata furnizorului extern:
% = 5124 1.000 U.S.D. x 8.000 lei/U.S.D. = 8.000.000 lei
----------------------------------------------
401 1.000 U.S.D. x 7.000 lei/U.S.D. = 7.000.000 lei
665 = 1.000.000 lei
(B) Export in cont propriu de produse finite, conditia de livrare F.O.B.
Port Constanta
- cursul de schimb al pietei valutare
la data declaratiei vamale de export: 1 U.S.D. = 7.000 lei
- valoarea exportului: 1.000 U.S.D.
- incasarea clientului extern la 30 de zile,
cursul de schimb al pietei valutare
la data incasarii: 1 U.S.D. = 8.000 lei
- cota zero T.V.A.
1. Inregistrarea exportului:
411 = 701 1.000 U.S.D. x 7.000 lei/U.S.D. = 7.000.000 lei
2. Inregistrarea incasarii clientului extern, conform extrasului de cont:
5124 = % 1.000 U.S.D. x 8.000 lei/U.S.D. = 8.000.000 lei
------------------------------------------------
411 1.000 U.S.D. x 7.000 lei/U.S.D. = 7.000.000 lei
765 = 1.000.000 lei
ANEXA Nr. 4
la precizari
Exemplu:
Inregistrarea provizioanelor pentru pierderi din diferente de curs valutar,
aferente creantelor si obligatiilor in valuta, evidentiate in bilantul contabil
la sfarsitul exercitiului financiar, inclusiv cele aferente creditelor pentru
investitii (conform Hotararii Guvernului nr. 335/1995 si Ordinului ministrului
de stat, ministrul finantelor, nr. 1.459/1995).
La inchiderea exercitiului financiar, in contabilitatea societatii
comerciale sunt inregistrate:
- factura unui furnizor, neachitata =
= 2.000 U.S.D. x 7.500 lei/U.S.D. = 15.000.000 lei
- avansul primit de la un client =
= 800 U.S.D. x 7.000 lei/U.S.D. = 5.600.000 lei
- avansul acordat unui furnizor =
= 600 U.S.D. x 7.100 lei/U.S.D. = 4.260.000 lei
- factura unui client, neincasata =
= 1.000 U.S.D. x 7.000 lei/U.S.D. = 7.000.000 lei
Cursul de schimb al pietei valutare la 31 decembrie, comunicat de Banca
Nationala a Romaniei, este de 8.000 lei/U.S.D.
a) inregistrarea diferentelor de conversie aferente obligatiilor in valuta
la 31 decembrie:
476 = % 1.800.000 lei
--------------------------------------------------------
401 2.000 U.S.D. x 500 lei/U.S.D. = 1.000.000 lei
419 800 U.S.D. x 1.000 lei/U.S.D. = 800.000 lei
b) inregistrarea diferentelor de conversie aferente creantelor in valuta la
31 decembrie
% = 477 1.540.000 lei
----------------------------------------------------------
409 600 U.S.D. x 900 lei/U.S.D. = 540.000 lei
411 1.000 U.S.D. x 1.000 lei/U.S.D. = 1.000.000 lei
c) constituirea provizionului pentru pierderi din diferente de curs
valutar, aferente creantelor si obligatiilor in valuta
6862 = 1514 1.800.000 lei
Potrivit prevederilor Hotararii Guvernului nr. 335/1995, provizionul este
deductibil fiscal la nivelul diferentei nete, respectiv la nivelul sumei de
260.000 lei (1.800.000 lei - 1.540.000 lei).
d) anularea sau reluarea provizionului
1514 = 7862 1.800.000 lei
In acest caz, la anularea sau la reluarea provizionului suma de 1.540.000
lei (1.800.000 lei - 260.000 lei) nu va fi luata in calcul la determinarea
profitului impozabil.
ANEXA Nr. 5
la precizari
Exemplu:
Livrarea de produse finite, cu plata in rate, pentru care contractul
incheiat mentioneaza valoarea in valuta (ex.: 1.000 U.S.D.) cu plata avansului
la data livrarii si a ratelor, in lei, la cursul de schimb al pietei valutare,
publicat de Banca Nationala a Romaniei, din ziua platii.
De asemenea, prin contract s-a prevazut o dobanda lunara, in favoarea
furnizorului, de 10% din valoarea in lei a ratei, stabilita la data livrarii,
adica 140.000 lei la fiecare rata (200 U.S.D. x 7.000 lei/U.S.D. x 10%).
1. Clauzele contractuale prevad urmatoarele:
a) Pretul de livrare, conform contractului = 1.000 U.S.D.
- cursul de schimb al pietei valutare,
publicat de Banca Nationala a Romaniei, la
data operatiunii (data facturii de livrare) = 7.000 lei/U.S.D.
b) Avansul la data livrarii 40%
(400 U.S.D. x 7.000 lei/U.S.D.) = 2.800.000 lei.
2. Diferenta de platit se efectueaza in trei rate lunare, respectiv
contravaloarea lunara a 200 U.S.D. (1.000 U.S.D - 400 U.S.D., reprezentand
avansul la livrare = 600 U.S.D.) la cursul de schimb al pietei valutare,
publicat de Banca Nationala a Romaniei, din ziua platii, din care:
a) prima rata
200 U.S.D. x 7.100 lei/U.S.D. curs la data platii = 1.420.000 lei
200 U.S.D. x 7.000 lei/U.S.D. curs la data livrarii = 1.400.000 lei
Diferenta de pret = 20.000 lei
b) rata a doua
200 U.S.D. x 7.200 lei/U.S.D. curs la data platii = 1.440.000 lei
200 U.S.D. x 7.000 lei/U.S.D. curs la data livrarii = 1.400.000 lei
Diferenta de pret = 40.000 lei
c) rata a treia
200 U.S.D. x 7.300 lei/U.S.D. curs la data platii = 1.460.000 lei
200 U.S.D. x 7.000 lei/U.S.D. curs la data livrarii = 1.400.000 lei
Diferenta de pret = 60.000 lei
3. Inregistrarea in contabilitate a operatiunilor mentionate la pct. 1 si 2
a) Inregistrarea facturii la livrare:
411 = % 8.680.000 lei
------------------------------------------------------------------
701 (1.000 U.S.D. x 7.000 lei/U.S.D.) = 7.000.000 lei
4427 (2.800.000 x 18%) = 504.000 lei
4428 (4.200.000 x 18%) = 756.000 lei
472/ (600 U.S.D. x 7.000 lei/U.S.D. x 10%) = 420.000 lei
(analitic distinct)
reprezentand:
411 = valoarea totala a facturii (pretul de livrare plus T.V.A. si dobanda
de incasat)
701 = valoarea facturii, mai putin T.V.A. si dobanda aferenta ratelor
4427 = T.V.A. colectata, aferenta avansului incasat
4428 = T.V.A. neexigibila, aferenta ratelor scadente in perioadele urmatoare
472/ = dobanda de incasat aferenta ratelor.
(analitic distinct)
NOTA:
In conformitate cu prevederile art. 4 alin. (1) din Ordonanta Guvernului
nr. 70/1994, republicata, profitul impozabil se calculeaza ca diferenta intre
veniturile din livrarea bunurilor mobile, a bunurilor imobiliare pentru care
s-a transferat dreptul de proprietate, servicii prestate si lucrari executate,
inclusiv din castiguri din orice sursa, si cheltuielile efectuate pentru
realizarea acestora, dintr-un an fiscal, la care se adauga cheltuielile
nedeductibile.
In consecinta, veniturile din livrarea bunurilor, executarea lucrarilor sau
prestarea serviciilor realizate in baza unui contract cu plata in rate, precum
si veniturile din diferente de pret sau dobanzile sunt supuse impunerii la
emiterea facturii. Fac exceptie de la aceasta prevedere vanzarile de active cu
plata in rate, potrivit prevederilor Legii nr. 58/1991, cu modificarile
ulterioare.
b) Incasarea avansului de la client, la data livrarii:
5121 = 411 3.304.000 lei
din care:
- 2.800.000 lei reprezinta avans
- 504.000 lei T.V.A. colectata, aferenta avansului
c) Evidentierea diferentelor de pret determinate fata de cursul valutei la
data livrarii si a incasarii ratelor scadente si a dobanzii:
- intocmirea facturii pentru diferente de pret la prima rata:
411 = % 23.600 lei
-----------------------------------------------------
7718 (cu diferenta de pret aferenta) 20.000 lei
4427 (20.000 x 18%) 3.600 lei
- incasarea primei rate, a dobanzii si a diferentei de pret:
5121 = 411 1.815.600 lei
din care:
- 1.400.000 lei reprezinta rata
- 252.000 lei reprezinta T.V.A. aferenta ratei
- 140.000 lei reprezinta dobanda
- 20.000 lei reprezinta diferenta de pret
- 3.600 lei reprezinta T.V.A. aferenta diferentei de pret
si:
472/ = 766 140.000 lei - cu dobanda
(analitic
distinct)
4428 = 4427 252.000 lei - cu T.V.A. aferenta ratei
- intocmirea facturii pentru diferente de pret la rata a doua si incasarea
ratei, dobanzii si a diferentei de pret:
411 = % 47.200 lei
-----------------------------------------------------
7718 (cu diferenta de pret) 40.000 lei
4427 (40.000 x 18%) 7.200 lei
- incasarea:
5121 = 411 1.839.200 lei
din care:
- 1.400.000 lei reprezinta rata
- 252.000 lei reprezinta T.V.A. aferenta ratei
- 140.000 lei reprezinta dobanda
- 40.000 lei reprezinta diferenta de pret
- 7.200 lei reprezinta T.V.A. aferenta diferentei de pret
si:
472/ = 766 140.000 lei - cu dobanda
(analitic
distinct)
4428 = 4427 252.000 lei - cu T.V.A. aferenta ratei
- intocmirea facturii pentru diferente de pret la rata a treia si incasarea
ratei, dobanzii si a diferentei de pret:
411 = % 70.800 lei
--------------------------------------------------
7718 (cu diferenta de pret) 60.000 lei
4427 (60.000 x 18%) 10.800 lei
- incasarea:
5121 = 411 1.862.800 lei
din care:
- 1.400.000 lei reprezinta rata
- 252.000 lei reprezinta T.V.A. aferenta ratei
- 140.000 lei reprezinta dobanda
- 60.000 lei reprezinta diferenta de pret
- 10.800 lei reprezinta T.V.A. aferenta diferentei de pret
si:
472/ = 766 140.000 lei - cu dobanda
(analitic
distinct)
4428 = 4427 252.000 lei cu T.V.A. aferenta ratei.